事業継承

5 経営承継円滑化法と遺留分除外、価格固定、事業承継の際の贈与・相続税の納税猶予制度

中小企業に関する経営承継の円滑化法(平成20年5月施行)は、経営承継が円滑に行われるよう、株価対策、納税資金対策が定められている。
これが活用できればよいのだが、使い勝手は必ずしも良くないようだ。次に、その制度を説明しよう。
事業承継円滑化のための税制措置
中小企業経営承継円滑化法の概要

(1)経営承継法による生前の遺留分除外、株式価格固定
  1. 経営承継にあたって、遺言により、後継者に株式が全部相続されるように書いておけば、相続人の争いを防止し、円滑に承継できると思っている者が多い。しかし、他の兄弟の相続人には、法定相続分の2分の1の遺留分があり、この遺留分が侵害されていると、遺留分の減殺請求を受けてしまい、結局、他の相続人も株式を持つこととなり、円滑な承継ができないこととなる。
    また、遺留分の生前における放棄は、家庭判所の許可がいるので、事前放棄では、解決が困難である。
  2. そこで、相続時に経営を承継しない相続人から遺留分減殺請求を受ける危険があるケースのために、事前に遺留分について解決する手段が経営承継法に講じられている。
    ・対象企業は、中小企業者(中小企業・小規模企業者の定義 ・生前に、推定相続人全員(兄弟姉妹は遺留分がないので除く)の間で、下記の合意を結ぶ。片方だけでも良いし、双方組み合わせることも可能。
     @ 遺留分除外合意―対象の株式(人的会社は持ち分)について、遺留分放棄を事前に取り決めておく合意。
     A 価格固定合意―株式(人的会社は持ち分)の価格を決めておく合意。

       価格は、公認会計士、税理士、弁護士等が相当な価格であることを証明する。
    ・対象企業は3年以上継続的に事業を行っていること(合併、株式移転、株式交換があると、その以前は算入せず) ・贈与者は、現在または過去の代表者(つまり、現役を退いていても可能)。 ・後継者(受贈者)は、推定相続人(兄弟姉妹が相続人のときは除く) ・目的は株式または持分(人的会社) ・贈与者は、過半数の株式等を有していること。
    後継者は、議決権の過半数を取得していない者が、贈与により過半数となること。
    ・後継者が後に株式等を第三者に譲渡したとき、または、代表者として経営に従事しなくなったときの規定を、必ず定める(契約を解除するか、一額の金銭を支払うという形が普通である)。 ・同時に、書面で、他の推定相続人の遺留分も除外するとか、後継者の他の財産を遺留分から除外する、あるいは、相続人間の公平を図るその他の規定を入れることができる。
    実際は、この様な調整規定がないと、話がまとまらないことが多い。
    ・手続き:書面で合意し、1ヶ月以内に経済産業大臣確認を申立し、大臣確認をえる。1ヶ月以内に家庭裁判所に申立し、家裁の許可を得る。 事業承継を円滑に行うための遺留分に関する民法の特例
  3. 株式の価値を事前に固定するので、その後、承継者の努力により業績が向上し、株価が上昇する時は効果が大きいが、逆に、価格が低下すると損害を受けることとなる。この制度を使う場合は、株価を上昇させられる自信がある時に限られよう。
    株価の固定は、株式価値に対する寄与分を明確化するという意味も有する。
(2)非上場自社株の贈与の納税猶予
  1. 制度のあらまし
    後継者である受贈者(「経営承継受贈者」という)が、贈与により、非上場会社の株式等を先代経営者である贈与者から全部又は一定数以上取得し、その会社を経営していく場合には、その経営承継受贈者が納付すべき贈与税のうち、その非上場株式等(一定の部分に限る)に対応する贈与税の納税が猶予される。
    この猶予された税額は、先代経営者や経営承継受贈者が死亡した場合などは納付が免除される。なお、免除されるときまでに特例の適用を受けた非上場株式等を譲渡するなど一定の場合には、猶予されている税額の全部又は一部を利子税と併せて納付する必要がある。
    非上場株式等についての贈与税の納税猶予
    改正について

  2. 特例を受けるための要件
    <会社の主な要件>
    @ 中小企業者であること(中小企業・小規模企業者の定義 A 常時使用する従業員数が1人以上(一定の外国会社株式等を保有している場合には5人以上)であること B 資産保有型会社又は資産運用型会社で一定のものに該当しないこと C この会社の株式等及び特別関係会社(以下「特定特別関係会社」といいます)のうちこの会社と密接な関係がある一定の会社が非上場会社であること D この会社及び特定特別関係会社が風俗営業会社ではないこと E この会社の特定特別関係会社が中小企業者であること F 贈与の日の属する事業年度の直前の事業年度(贈与の日が事業年度の末日である場合には、その事業年度及びその直前の事業年度)の総収入金額が零ではないこと G 経営承継受贈者以外の者が会社法第108条第1項第8号に規定する種類の株式(拒否権付き株式)を有していないこと H 贈与の日前3年以内に受けた現物出資等資産の割合が総資産の70%未満であること
    <先代経営者である贈与者の主な要件>
    @ 贈与前のいずれかの日において会社の代表権(制限が加えられた代表権を除きます)を有していたこと があること A 贈与の時までに会社の役員を退任すること B 贈与直前において、先代経営者及び先代経営者と特別の関係がある者(先代経営者の親族など一定の者)で総議決権数の50%超の議決権数を保有し、かつ、経営承継受贈者を除いたこれらの者の中で最も多くの議決権数を保有していたこと
    <経営承継受贈者の主な要件>
    贈与の時において、次の要件を満たす必要がある。
    @ 先代経営者の親族であること(27年1月1日以降、この要件は廃止) A 20歳以上であること B 代表権を有していること C 受贈者及び受贈者と特別の関係がある者(受贈者の親族など一定の者)で総議決権数の50%超の議決権数を保有し、かつ、これらの者の中で最も多くの議決権数を保有することとなること D 贈与税の申告期限まで特例の適用を受ける非上場株式等の全てを保有していること E 役員等に就任して3年以上経過していること

  3. 特例の対象となる非上場株式等の数
    特例の対象となる非上場株式等の数は、次のA、B、Cの数を基に(1)又は(2)の区分の場合に応じた数が限度となる。
    「A」・・・先代経営者が贈与直前に保有する非上場株式等の数
    「B」・・・経営承継受贈者が贈与前から保有する非上場株式等の数
    「C」・・・贈与時の発行済株式等の総数
    @ A+B<C×2/3 の場合:A
    A A+B≧C×2/3 の場合:C×2/3−B

    なお、特例の適用を受けるためには、この限度数以上の数の非上場株式等の贈与を受ける必要がある((1)の場合はAの全部の贈与が必要)。
    (注) 経営承継受贈者が贈与前から発行済株式数の2/3以上を所有していた場合には特例の適用はない。

  4. 納税が猶予される贈与税の額
    贈与税の納税猶予額は、納税猶予の特例を受ける非上場株式等の数に対応する価額から基礎控除額(110万円)を控除した残額に贈与税の税率を適用して計算した額となる。
    (注)その非上場株式等を発行する会社又はその会社と特別の関係にある一定の会社が、一定の外国会社又は医療法人の株式等を有するときには納税が猶予される税額の計算の基となる非上場株式等の価額は、その外国会社又は医療法人の株式等を有していなかったものとして計算した金額となる。

  5. 特例を受けるための手続
    @ 贈与税の申告書をその申告期限までに提出するとともに、その申告書に特例の適用を受ける非上場株式等の明細や納税猶予分の贈与税額の計算に関する明細など一定の事項を記載した書類を添付する必要がある。 A 上記(1)の申告書に納税が猶予される贈与税額及び利子税の額に見合う担保を提供する必要がある。なお、特例の適用を受ける非上場株式等のすべてを担保として提供した場合には、納税が猶予される贈与税額及び利子税の額に見合う担保の提供があったものとみなされる。

  6. 納税猶予期間中の手続
    引き続きこの特例を受ける旨や特例の対象となる非上場株式等を発行している会社の経営に関する事項等を記載した「非上場株式等についての贈与税の納税猶予の継続届出書」を贈与税の申告期限後の5年間は毎年、5年経過後は3年ごとに所轄税務署へ提出する必要がある。
    なお、継続届出書の提出がない場合には、原則として、この特例の適用が打ち切られ、納税猶予税額と利子税を納付しなければならない。

  7. 猶予税額の納付が免除される場合
    次に掲げる場合などに該当したときには、猶予税額の全部又は一部の納付が免除される。
    @ 先代経営者である贈与者が死亡した場合
    この場合、死亡があった日から同日以後6か月を経過する日までに「免除届出書(死亡免除)」を贈与税の納税地を所轄する税務署長に提出する必要がある。
    また、この場合、先代経営者に係る相続税については、贈与税の納税猶予の特例を受けた一定の非上場株式等を経営承継受贈者が相続又は遺贈により取得したものとみなして、贈与時の価額を基礎として他の相続財産と合算して計算することになる。
    なお、その際、一定の要件を満たす場合には、その相続又は遺贈により取得したとみなされた非上場株式等(一定の部分に限る)について相続税の納税猶予の特例を受けることができる。
    A 先代経営者である贈与者の死亡前に経営承継受贈者が死亡した場合
    この場合、死亡があった日から同日以後6か月を経過する日までに「免除届出書(死亡免除)」を贈与税の納税地を所轄する税務署長に提出する必要がある。
    B 申告期限後5年を経過した後に、次に掲げるいずれかに該当した場合
    この場合、一定の免除事由に該当することとなった日から2か月を経過する日までに「免除申請書」を贈与税の納税地を所轄する税務署長に提出する必要がある。
    1. 経営承継受贈者が特例の適用を受けた非上場株式に係る会社の株式等の全部を譲渡又は贈与(以下「譲渡等」という)した場合(その経営承継受贈者の同族関係者(経営承継受贈者の親族など一定の者)以外の一定の者に対して行う場合や民事再生法又は会社更生法の規定による許可を受けた計画に基づき株式等を消却するために行う場合に限る)
    2. 特例の適用を受けた非上場株式等に係る会社について破産手続開始の決定又は特別清算開始の命令があった場合(平成27年1月1日以降は、民事再生法の認可等があった場合が加わる)
    3. 特例の適用を受けた非上場株式等に係る会社が合併により消滅した場合で一定の場合
    4. 特例の適用を受けた非上場株式等に係る会社が株式交換等により他の会社の株式交換完全子会社等となった場合で一定の場合

  8. 猶予税額を納付することとなる場合
    猶予税額の納付が免除される前に、次に掲げる場合などに該当することとなったときは、猶予税額の全部又は一部について利子税(原則として年3.6%。平成27年1月1日より、0.9%)と合わせて納付する必要がある。
    @ 申告期限後5年以内に、経営承継受贈者が代表権を有しないこととなった場合 A 申告期限後5年以内の一定の基準日において、常時使用する従業員の数が贈与時の数の8割を下回った場合(平成27年1月1日以降は、5年間平均で、8割を下回った場合となる) B 申告期限後5年以内に、経営承継受贈者及び経営承継受贈者と特別の関係がある者(経営承継受贈者の親族など一定の者)が保有する議決権数の合計が、総議決権数の50パーセント以下となった場合 C 申告期限後5年以内に、経営承継受贈者と特別の関係がある者のうちの1人が、経営承継受贈者を超える議決権数を有することとなった場合 D 経営承継受贈者が特例の適用を受けた非上場株式等の全部又は一部を譲渡等した場合 E 特例の対象となっている会社が解散をした場合又は解散をしたとみなされた場合 F 特例の対象となっている会社が資産保有型会社又は資産運用型会社で一定のものに該当することとなった場合 G 特例の対象となっている会社の事業年度における総収入金額が零となった場合

  9. 株式の価値を事前に固定するので、その後、承継者の努力により業績が向上し、株価が上昇する時は効果が大きいが、逆に、価格が低下すると損害を受けることとなる。この制度を使う場合は、株価を上昇させられる自信がある時に限られよう。
(3)経営承継法による相続税の納税猶予制度
2の「自社株の贈与の納税猶予」を使った後、この「相続税の納税猶予制度」を使うことができる。
勿論、この「相続税の納税猶予制度」を単独で使うことも可能である。
  1. 制度の概略
    後継者である相続人等(「経営承継相続人等」といいます)が、相続等により、非上場会社の株式等を先代経営者である被相続人から取得し、その会社を経営していく場合には、その経営承継相続人等が納付すべき相続税のうち、その非上場株式等(一定の部分に限る)に係る課税価格の80%に対応する相続税の納税が猶予される(猶予される相続税額を「非上場株式等納税猶予税額」という)。
    この非上場株式等納税猶予税額は、経営承継相続人等が死亡した場合などはその全部又は一部が免除される。なお、免除されるときまでに特例の適用を受けた非上場株式等を譲渡するなど一定の場合には、猶予されている非上場株式等納税猶予税額の全部又は一部を利子税と併せて納付する必要がある。
    非上場株式等についての相続税の納税猶予
    改正について

  2. 特例を受けるための要件
    <会社の主な要件>
    1. 中小企業者であること(中小企業・小規模企業者の定義
    2. 常時使用する従業員が1人以上(一定の外国会社株式等を保有している場合には5人以上)であること
    3. 資産保有型会社又は資産運用型会社で一定のものに該当しないこと
    4. この会社の株式等及び特別関係会社(注)のうちこの会社と密接な関係がある一定の会社(以下「特定特別関係会社」といいます)の株式等が非上場株式等であること
    5. この会社及び特定特別関係会社が風俗営業会社ではないこと
    6. この会社の特定特別関係会社が中小企業者であること
    7. 相続の開始の日の属する事業年度の直前の事業年度(相続の開始の日が事業年度の末日である場合には、その事業年度及びその直前の事業年度)の総収入金額が零ではないこと
    8. 経営承継相続人等以外の者が会社法第108条第1項第8号に規定する種類の株式(拒否権付き株式)を有していないこと
    9. 相続の開始前3年以内に受けた現物出資等資産の割合が総資産の70%未満であること

    <「特別関係会社」とは>
    この会社と租税特別措置法施行令第40条の8の2第8項で定める特別の関係のある会社をいう。

    <先代経営者である被相続人の主な要件>
    1. 相続開始前のいずかの日において会社の代表権(制限が加えられた代表権を除く)を有していたこと があること
    2. 相続の開始直前において、被相続人及び被相続人と特別の関係がある者(被相続人の親族など一定の者)で総議決権数の50%超の議決権数を保有し、かつ、被相続人が保有する議決権数が経営承継相続人等を除いたこれらの者の中で最も多くの議決権数を保有していたこと

    <経営承継相続人等の主な要件>
    1. 被相続人の親族であること
    2. 相続開始の直前に役員であったこと (被相続人が60歳未満で死亡した場合等を除く)
    3. 相続開始の日の翌日から5か月を経過する日において会社の代表権(制限が加えられた代表権を除きます)を有していたこと
    4. 相続人及び相続人と特別の関係がある者(相続人の親族など一定の者)で総議決権数の50%超の議決権数を保有し、かつ、これらの者の中で最も多くの議決権数を保有することとなること
    5. 相続人及び相続人と特別の関係がある者(相続人の親族など一定の者)で総議決権数の50%超の議決権数を保有し、かつ、これらの者の中で最も多くの議決権数を保有することとなること
    6. 相続税の申告期限まで特例の適用を受ける非上場株式等の全てを保有していること

  3. 特例の対象となる非上場株式等の数
    特例の対象となる非上場株式等の数は、次のA、B、Cの数を基に(1)又は(2)の区分の場合に応じた数が限度となる。
    「A」・・・経営承継相続人等が相続等により取得した非上場株式等の数
    「B」・・・経営承継相続人等が相続開始前から保有する非上場株式等の数
    「C」・・・相続開始時の発行済株式等の総数
    @ A+B<C×2/3 の場合:A
    A A+B≧C×2/3 の場合:C×2/3−B

  4. 納税が猶予される相続税の額
    次の(1)から(2)を差し引いた税額が納税を猶予される。(1)及び(2)の税額を計算する場合の経営承継相続人等以外の者の取得した財産は、実際に経営承継相続人等以外の者が相続等により取得した財産による。
    @ 経営承継相続人等が取得した財産が特例の適用を受ける非上場株式等のみであると仮定した場合に算出される経営承継相続人等の相続税額 A 経営承継相続人等が取得した財産が特例の適用を受ける非上場株式等の20%のみであると仮定した場合に算出される経営承継相続人等の相続税額 (注)その非上場株式等を発行する会社及びその会社と特別の関係のある一定の会社が、一定の外国会社又は医療法人の株式等を有する場合には、納税が猶予される税額の計算の基となる非上場株式等の価額は、その外国会社又は医療法人の株式等を有していなかったものとして計算した金額となる。

  5. 特例を受けるための手続
    @ この特例を受ける旨を記載した相続税の申告書をその申告期限までに提出するとともに、その申告書に特例の適用要件を確認するための一定の書類を添付する必要がある。 A 上記(1)の申告書の提出期限までに非上場株式等納税猶予税額及び利子税の額に見合う担保を提供する必要があります。なお、特例の適用を受ける非上場株式等の全てを担保として提供した場合には、納税が猶予される相続税額及び利子税の額に見合う担保の提供があったものとみなされる。

  6. 納税猶予期間中の手続
    引き続きこの特例の適用を受ける旨や特例の対象となる非上場株式等に係る会社の経営等に関する事項を記載した「非上場株式等についての相続税の納税猶予の継続届出書」を相続税の申告期限後の5年間は毎年、5年経過後は3年ごとに所轄税務署に提出する必要がある。
    なお、継続届出書の提出がない場合には、原則として、この特例の適用が打ち切られ、納税猶予税額と利子税を納付しなければならない。

  7. 猶予税額の納付が免除される場合
    次に掲げる場合などに該当したときには、非上場株式等納税猶予税額の全部又は一部の納付が免除される。
    @ 経営承継相続人等が死亡した場合
    この場合、死亡があった日から同日以後6か月を経過する日までに「免除届出書(死亡免除)」を先代経営者の相続税の納税地を所轄する税務署長に提出する必要がある。
    A 申告期限後5年を経過した後に、特例の適用を受けた非上場株式等を一定の親族に贈与し、その親族が「非上場株式等についての贈与税の納税猶予」の適用を受ける場合 B 申告期限後5年を経過した後に、次に掲げるいずれかに該当した場合
    この場合、一定の免除事由に該当することとなった日から2か月を経過する日までに「免除申請書」を先代経営者の相続税の納税地を所轄する税務署長に提出する必要がある。
    1. 経営承継相続人等が特例の適用を受けた非上場株式に係る会社の株式等の全部を譲渡又は贈与(以下「譲渡等」といいます)した場合(その経営承継相続人等の同族関係者(経営承継相続人等の親族など一定の者)以外の一定の者に対して行う場合や民事再生法又は会社更生法の規定による許可を受けた計画に基づき株式等を消却するために行う場合に限る)
    2. 特例の適用を受けた非上場株式等に係る会社について破産手続開始の決定又は特別清算開始の命令があった場合
    3. 特例の適用を受けた非上場株式等に係る会社が合併により消滅した場合で一定の場合
    4. 特例の適用を受けた非上場株式等に係る会社が株式交換等により他の会社の株式交換完全子会社等となった場合で一定の場合

  8. 納税猶予税額の納付をすることとなる場合
    @ 非上場株式等納税猶予税額を納付しなければならない場合
    次のいずれかに該当することとなった場合には、その非上場株式等納税猶予税額の全部又は一部を納付しなければならない。
    1. 申告期限後5年以内に、経営承継相続人等が代表権を有しないこととなった場合
    2. 申告期限後5年以内の一定の基準日において、常時使用する従業員の数が相続開始時の数の8割を下回った場合
    3. 申告期限後5年以内に、経営承継相続人等及び経営承継相続人等と特別の関係がある者(経営承継相続人等の親族など一定の者)が保有する議決権数の合計が、総議決権数の50パーセント以下となった場合
    4. 申告期限後5年以内に、経営承継相続人等と特別の関係がある者のうちの1人が、経営承継相続人等を超える議決権数を有することとなった場合
    5. 経営承継相続人等が特例の適用を受けた非上場株式等の全部又は一部を譲渡等した場合
    6. 特例の対象となっている会社が解散をした場合又は解散をしたとみなされた場合
    7. 特例の対象となっている会社が資産保有型会社又は資産運用型会社で一定のものに該当することとなった場合
    8. 特例の対象となっている会社の事業年度における総収入金額が零となった場合
    A 納付すべき税額に係る利子税
    上記(1)により納付する相続税額については、原則として相続税の申告期限の翌日から納税猶予の期限までの期間(日数)に応じて年3.6%の割合で利子税がかかる。
(4)金融支援
  1. 事業承継に伴う多額の資金ニーズ(自社株式や事業用資産の買取資金、相続税納税資金等)や信用力低下による取引・資金調達等への支障が生じている場合に、経済産業大臣の認定を受けることで、
    (1)信用保険の別枠化による信用保証の枠の拡大、
    (2)株式会社日本政策金融公庫等による代表者個人に対する貸付けを利用することができる。
  2. 代表者個人に対する貸付については、親族に限らず、親族外の役員や従業員が事業を承継するために自社株式や事業用資産を買い取る場合にも利用できる。
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